W dniu 27 listopada 2024 r. Ministerstwo Finansów opublikowało interpretację ogólną dotyczącą stosowania zwolnienia z podatku u źródła (WHT) w stosunku do wypłacanych na rzecz nierezydentów odsetek i należności licencyjnych określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Opublikowana interpretacja ogólna dotyczy jednego z warunków zwolnienia z opodatkowania wskazanego w art. 21 ust. 3c ustawy CIT, którego wykładnia jest przedmiotem rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych.
Zgodnie z interpretacją ogólną, spełnienie warunku „niekorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania” należy rozumieć w ten sposób, że odbiorca takich odsetek lub należności licencyjnych:
- 1) nie korzysta w państwie swojej rezydencji podatkowej ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym ani od całości uzyskiwanych dochodów, ani ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym określonych kategorii dochodów, lub
- 2) szczególnych zasad opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów uzyskiwanych z tytułu otrzymanych przez podmiot odsetek lub/i należności licencyjnych.
W ocenie Ministra Finansów spełnienie ww. warunku należy oceniać w kontekście przepisów podatkowych obowiązujących w kraju rezydencji podatkowej tej spółki lub na podstawie specjalnych preferencji podatkowych przyznanych przez administrację podatkową tego kraju, np. na podstawie decyzji administracyjnej.
Jednocześnie, zgodnie z opublikowaną interpretacją ogólną, okoliczność, że ze względu na indywidualną sytuację dany podatnik od uzyskanego dochodu nie płaci w danym okresie (roku) podatku dochodowego w kraju swojej rezydencji (gdyż np. rozlicza poniesioną stratę podatkową), nie powinna (samoistnie) świadczyć o braku spełnienia komentowanego kryterium.
W tym zakresie Minister Finansów wskazał jednak na możliwość oceny indywidualnej sytuacji podatnika i kwestii braku zapłaty podatku dochodowego przez pryzmat przepisów z art. 22c ustawy o CIT, tj. przepisu pozwalającego na odmowę zastosowania zwolnienia z opodatkowania, jeżeli skorzystanie ze zwolnienia z WHT byłoby sprzeczne z celem przepisów określających zwolnienie.
Komentarz
Zaprezentowane stanowisko Ministra Finansów budzi liczne kontrowersje związane m.in. z brakiem uwzględnienia postulatów zgłaszanych przez stronę społeczną w trakcie prac grup roboczych dotyczących podatku u źródła działających przy Ministrze Finansów.
W powyższej kwestii należy zwrócić uwagę na dwa zagadnienia mogące mieć wpływ na decyzje podejmowane przez podatników, którzy wypłacili bądź planują wypłacić odsetki i należności licencyjne.
W pierwszej kolejności, zgodnie z interpretacją ogólną, warunkiem spełnienia przesłanki niekorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem u źródła odsetek czy należności licencyjnych jest brak korzystania przez odbiorcę zarówno ze zwolnienia podmiotowego, jak i przedmiotowego. Oznacza to, że jeżeli zagraniczny podatnik został zwolniony w państwie swojej siedziby z opodatkowania odsetek, to zwolnienie z podatku u źródła w Polsce nie będzie przysługiwało.
Przypomnieć należy, że literalnie warunek ten dotyczy wyłącznie zwolnienia podmiotowego.
Warto również przypomnieć, że 20 listopada br., a więc zaledwie tydzień wcześniej, Ministerstwo Finansów opublikowało interpretację ogólną (Nr DD9.8202.1.2024) dotyczącą niektórych warunków stosowania zwolnienia dot. dywidend, określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, w której przyjęto inny pogląd, wskazując, że o niespełnieniu warunku niekorzystania przez odbiorcę dywidendy ze zwolnienia z opodatkowania można mówić wyłącznie w przypadku zwolnienia o charakterze podmiotowym.
Trudno znaleźć uzasadnienie dla odmiennego rozumienia przez Ministerstwo Finansów tak samo brzmiącego warunku dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania odsetek/należności licencyjnych oraz dywidend.
Druga kwestia, na jaką należy zwrócić uwagę analizując interpretację ogólną, to wskazanie, że status odbiorcy w odniesieniu do otrzymywanych płatności, powinien być oceniany nie tylko w oparciu o zagraniczne przepisy podatkowe, ale również w kontekście wydawanych na rzecz tego podatnika decyzji administracyjnych.
Podsumowując, wydana interpretacja ogólna powinna pozwolić na rozwiązanie sporów dotyczących możliwości zastosowania zwolnienia od odsetek i innych należności w sytuacji np. rozliczenia przez niego poniesionych strat podatkowych, jednocześnie nie można jej uznać za w pełni korzystną dla podatników, ponieważ wskazuje, że zastosowanie zwolnienia jest ograniczone również poprzez korzystanie przez odbiorcę ze zwolnień przedmiotowych.
Podatnikom pozostaje szersza analiza planowanych rozliczeń w zakresie wypłacanych odsetek i należności licencyjnych, a także przyglądanie się w jaki sposób opublikowana interpretacja ogólna wpłynie na sposób wykładni organów podatkowych przepisów dot. zwolnienia z WHT.