Pojawienie się w obrocie gospodarczym kryptowalut jest dużym wyzwaniem dla wszystkich istniejących systemów prawnych. Ich wydobycie i tworzenie, a w końcu – obrót nimi – sprawia wiele problemów prawnych oraz podatkowych. [2]. Okazało się, że nabywając kryptowalutę, można ją później odsprzedać z zyskiem, który co do zasady powinien podlegać opodatkowaniu. Trend jakim było wydobycie, a w konsekwencji handel kryptowalutami, urósł do tak dużych rozmiarów, że światowe gospodarki zaczęły zastanawiać się nad tym, czym tak naprawdę jest kryptowaluta i w jaki sposób powinna być opodatkowana.
Podejście systemów prawnych różnych krajów do problematyki alternatywnej waluty jest zróżnicowane. W Polsce odnosi się do niej Ordynacja wyborcza, a także coraz więcej interpretacji podatkowych z tego zakresu. Przyglądamy się ustawie nowelizującej prawo w tym obszarze, pod kątem pytania, czy dostatecznie zabezpiecza kwestię opodatkowania kryptowalut, a jeśli nie, to jakie jeszcze zmiany mogłyby zostać wprowadzone.
Definicja kryptowaluty
Słownik języka polskiego definiuje kryptowalutę jako umowną jednostkę pieniężna, funkcjonującą w systemie księgowym opartym na technice zaszyfrowanej komunikacji cyfrowej, identyfikowaną przez unikalny kod, służąca jako środek płatniczy jedynie w systemie elektronicznym [3]. Z kolei Europejski Bank Centralny już w 2012 r. zdefiniował wirtualne waluty jako „niepodlegający regulacjom prawnym typ pieniądza wydawany w środowisku elektronicznym [...]” [4]. Następnie w 2015 r. uznał ją za „cyfrową reprezentację wartości niewyemitowanej przez bank centralny [...], która w pewnych okolicznościach może być użyta jako alternatywa dla pieniądza” [5]. Definicja stworzona przez grupę Financial Action Task Force, a następnie poszerzona i dopracowana przez Europejski Urząd Nadzoru Bankowego w 2014 r., stanowi, że „waluta wirtualna jest cyfrową reprezentacją wartości, która może być przekazywana za pomocą technologii IT i stosowana jako środek wymiany, jednostka rozrachunkowa czy środek przechowywania wartości, jednak nie ma statusu oficjalnego środka płatniczego – tzn. jej wartość nie jest gwarantowana przez żaden rząd czy Bank Centralny, jednak może podlegać regulacjom państwa” [6]. Definicja ta co do zasady oddaje idee walut wirtualnych.
Ciekawe cechy walut wirtualnych dostrzega również J. Ryfa w zaproponowanej przez siebie definicji, bowiem według tego autora „walutami wirtualnymi określa się specyficzną kategorię pieniądza elektronicznego, posiadającą co najmniej kilka subkategorii, opartego wyłącznie na zaufaniu użytkowników, przez co nie występuje oficjalna instytucja będąca jego gwarantem, pełniącego rolę środka wymiany i przechowywania wartości. Pieniądz ten jest wysoce elastyczny (podatny na udoskonalenia i modyfikacje), często dostosowany do najnowszych technologii internetowych, zapewniając wysoką mobilność i swobodę przepływu wartości bez pośrednictwa osoby trzeciej (np. bankowości internetowej) [7]. Swoistą definicję walut wirtualnych, na przykładzie Bitcoina, zbudował również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej na potrzeby rozpatrzenia pytania prejudycjalnego. TSUE akcentuje, że waluty wirtualne to waluty z dwukierunkowym przepływem stanowiące bezpośredni środek płatniczy pomiędzy stronami, które je akceptują, przy czym jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty jest funkcja środka płatniczego. W skrócie TSUE nazywa waluty wirtualne umownym środkiem płatniczym [8], przy czym nie posługuje się pojęciem kryptowaluty. W piśmiennictwie można spotkać dalsze synonimy tego pojęcia: cyber-pieniądz, cyfrowy pieniądz itd.
Kwalifikacja przychodu z obrotu kryptowalutami a źródło przychodów
01.01.2019 r. weszła w życie ustawa nowelizująca z dnia 23.10.2018 r., która dokonała istotnych zmian w opodatkowaniu obrotu kryptowalutami podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przed wskazaną nowelizacją w polskim prawie podatkowym nie obowiązywały szczególne reguły opodatkowania w tym zakresie. Wątpliwości co do poprawnego zakwalifikowania przychodu z obrotu kryptowalutami powstały na gruncie ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych [9] i dotyczyły następujących kwestii:
- jaki stopień „profesjonalizacji” obrotu walutą wirtualną powoduje, że przychody z tego tytułu powinny być opodatkowane na zasadach właściwych dla przychodów z działalności gospodarczej;
- jak należy klasyfikować przychody, które nie mogły zostać opodatkowane na zasadach właściwych dla przychodów z działalności gospodarczej.
Pierwsza kwestia wiąże się ściśle z wysoce ocennym charakterem definicji działalności gospodarczej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych [10]. Działalnością gospodarczą w rozumieniu tej ustawy jest działalność zarobkowa – m.in. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa – prowadzona „we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9” [11]. Tym samym niemożliwe staje się wyznaczenie precyzyjnych przesłanek, których spełnienie powoduje opodatkowanie przychodu według zasad właściwych dla przychodów z działalności gospodarczej. Dobrym przykładem jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26.06.2014 r. [12], w której uznano, że przychód z obrotu kryptowalutą, osiągnięty przez podatnika, który w roku podatkowym zrealizował „około kilkunastu tysięcy transakcji” kryptowalutowych, podlega opodatkowaniu na zasadach właściwych dla przychodów z praw majątkowych, a nie z działalności gospodarczej. Skarga na tę interpretację została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 11.09.2015 r. [13] Co istotne, w obowiązującym wówczas stanie prawnym sąd nie był związany zarzutami skargi, co oznacza, że oddalając ją, podzielił jednocześnie pogląd organu podatkowego, że przychód osiągany we wskazanych warunkach nie powinien być opodatkowany na zasadach właściwych dla przychodów z działalności gospodarczej [14] . W tym świetle pojawia się pytanie, jaki rodzaj działalności miałby spełniać przesłanki uznania jej za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli realizowanie kilkunastu tysięcy transakcji nie spełnia przesłanki zorganizowania oraz ciągłości działalności [15].
Z kolei druga z zasygnalizowanych wątpliwości została rozstrzygnięta w powołanym wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11.09.2015 r. oraz w oddalającym skargę kasacyjną na to orzeczenie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6.03.2018 r.[16] Sądy obu instancji uznały, że przychody, które nie mogły zostać opodatkowane na zasadach właściwych dla przychodów z działalności gospodarczej, należy opodatkować według zasad właściwych dla przychodów z praw majątkowych.
W świetle ustawy nowelizującej z dnia 23.10.2018 r. od 1.01.2019 r. przychody z handlu kryptowalutami są klasyfikowane do przychodów z kapitałów pieniężnych – na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Co ważne, dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, w świetle nowego stanu prawnego nieistotne pozostaje, czy działania danego podatnika wyczerpują znamiona działalności gospodarczej. Przesądza o tym dodany przez ustawę nowelizującą art. 30b ust. 5b u.p.d.o.f., zgodnie z którym „dochodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w ust. 1 oraz w art. 27 lub art. 30c”. W konsekwencji od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy będzie wynosił zawsze 19% uzyskanego dochodu[17]. Powyższe zmiany należy ocenić pozytywnie przede wszystkim z uwagi na usunięcie stanu niepewności, czy przychód osiągnięty w danych warunkach podlega opodatkowaniu według zasad właściwych dla przychodów z działalności gospodarczej, czy według zasad właściwych dla przychodów innego rodzaju [18]. Wypada także zwrócić uwagę na to, iż brak zmiany art. 17 ust. 2 u.p.d.o.f. przez ustawę nowelizującą z dnia 23.10.2018 r., przy jednoczesnym rozszerzeniu katalogu przychodów z kapitałów pieniężnych, prowadzi do wniosku, że jeżeli wartość rynkowa zbywanej waluty wirtualnej będzie wyższa niż cena jej zbycia, brak będzie podstaw do określenia przychodu z tego tytułu w wysokości wartości rynkowej zbywanej kryptowaluty. Odmienne zasady występują jednak na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, gdzie obowiązuje „szersza” podstawa do określenia przychodu w wartości rynkowej.
Koszty uzyskania przychodu a możliwości czasowe ich rozliczenia
Przed 1.01.2019 r. sposób rozliczania kosztów uzyskania przychodów zależał od kwalifikacji przychodu ze zbycia waluty wirtualnej do źródła przychodów. W przypadku kosztów uzyskania przychodów powiązanych z przychodami opodatkowanymi na zasadach właściwych dla przychodów z praw majątkowych zastosowanie powinien znaleźć art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f., zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Sposób interpretacji przez administrację skarbową różni się jednak od stanowiska zaprezentowanego powyżej, a mianowicie w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 20.03.2017 r. [19] zaprezentowano stanowisko, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów powinny być wykazywane na zasadzie współmierności z przychodami. Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej w wyżej powołanej interpretacji wskazał, że „Wnioskodawca dokonał w 2016 r. nabycia kryptowaluty (...) z uwagi na fakt, że Wnioskodawca uzyskał przychód ze zbycia kryptowaluty w 2017 r., nie może wykazać w zeznaniu za 2016 r. kosztu uzyskania przychodu (straty) z tytułu nabycia kryptowaluty bitcoin”. Stanowisko takie jest o tyle korzystniejsze dla podatnika od rozliczania kosztów „na bieżąco”, że odpada konieczność rozliczania straty, co dla części podatników byłoby mniej korzystne, gdyż w jednym roku można rozliczyć maksymalnie 50% straty. Rozliczanie straty jest też ograniczone w czasie [20]. Mogłoby to prowadzić do opodatkowania nie dochodu, lecz przychodu. Tym samym pozytywnie należy ocenić powołane stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Stanowi ono wyraz – dozwolonego w omawianym przypadku – „przełamania” rezultatów wykładni językowej [21]. Z powyższym wiąże się problem identyfikacji sprzedawanej kryptowaluty na potrzeby przyporządkowania wydatków na jej nabycie z uzyskiwanym przychodem.
Organy podatkowe stoją na stanowisku, że w tym zakresie powinna znajdować zastosowanie zasada FIFO [22]. Jak stwierdził bowiem Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26.06.2014 r. [23]: „gdy nie będzie możliwości identyfikacji sprzedawanych bitcoinów Wnioskodawca może zastosować metodę «pierwsze przyszło, pierwsze wyszło”. Jakkolwiek nie jest to wyrażane wprost w rozstrzygnięciach organów, można tutaj dopatrywać się rozwiązania omawianego problemu per analogiam do zasad określenia kosztów uzyskania przychodów ze zbycia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych [24]. Jeżeli zaś chodzi o sposób rozliczania wydatków powiązanych z przychodami opodatkowanymi na zasadach właściwych dla przychodów z działalności gospodarczej – na gruncie stanu prawnego obowiązującego do 31.12.2018 r. – organy podatkowe początkowo stały na stanowisku, że zasady w tym zakresie są tożsame z zasadami rozliczania wydatków zaliczanych do źródła przychodów „prawa majątkowe”; inne jest tylko źródło przychodów [25].
Z kolei w pewnym momencie zaczęła kształtować się linia interpretacyjna, w świetle której waluta wirtualna stanowi towar handlowy, więc zasady opodatkowania handlu kryptowalutą w ramach działalności gospodarczej powinny być identyczne jak zasady opodatkowania obrotu innymi towarami handlowymi. W tym świetle wydatki na zakup waluty wirtualnej powinny być potrącane na bieżąco [26]. Konsekwencją tego stanowiska jest konieczność dokonywania corocznego spisu z natury, w którym powinna być uwzględniana wartość niesprzedanej waluty wirtualnej oraz obowiązek dokonywania korekty dochodu o wartość różnic remanentowych [27]. Wycena posiadanych walut wirtualnych w spisie z natury – zdaniem organów – powinna być dokonywana z uwzględnieniem wspomnianej już metody FIFO [28]. Powyższy pogląd organów podatkowych zaczął być jednak kwestionowany przez sądy administracyjne. Przykładowo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie w wyroku z 9.05.2018 r. [29] dopuścił rozliczanie kosztów z handlu kryptowalutą w ramach działalności gospodarczej metodą FIFO – czyli zgodnie z początkowym podejściem organów podatkowych, które następnie uległo zmianie.
Brak jednolitej interpretacji prawidłowego sposobu rozliczania kosztów nabycia waluty wirtualnej w ramach działalności gospodarczej zakończyła ustawa nowelizująca. W jej świetle od 1.01.2019 r. koszty nabycia waluty wirtualnej będą zawsze rozliczane na bieżąco. Zgodnie bowiem z dodanym art. 22 ust. 15 u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej „są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione”. Jest to zmiana, którą należy ocenić pozytywnie. Wątpliwości budzi jednak kolejna zasada, wprowadzona przez ustawę nowelizującą, zgodnie z którą nadwyżka kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej nad przychodami z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej, uzyskanymi w roku podatkowym, powiększa koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym [30]. Pojawia się pytanie, czy owa nadwyżka „przechodzi” na rok następny tylko raz, czy więcej niż raz. Przykładowo: czy podatnik nabywający kryptowalutę w roku x i sprzedający ją w roku x+2 (przy założeniu niedokonywania innych transakcji) będzie uprawniony do rozliczenia w roku x+2 wydatków na nabycie kryptowaluty poniesionych w roku x? W mojej ocenie rezultatem wykładni językowej analizowanego przepisu powinna być odpowiedź twierdząca. Skoro nadwyżka kosztów nad przychodami roku x „przechodzi” w postaci kosztów uzyskania przychodów na rok x+1, to w przypadku „nieskonsumowania” tych kosztów mamy do czynienia z nadwyżką kosztów nad przychodami w roku x+1, która powinna powiększyć koszty uzyskania przychodów roku x+2. Rezultat wykładni językowej potwierdza także wykładnia systemowa wewnętrzna[31]. Negatywnie należy ocenić nierozstrzygnięcie tej kwestii wprost w ustawie nowelizującej.
Opodatkowanie wymiany jednej kryptowaluty na inną
W minionym stanie prawnym duże wątpliwości budziło również opodatkowanie zamiany kryptowalut, tj. operacji zamiany waluty wirtualnej jednego rodzaju na walutę wirtualną innego rodzaju [32]. Zdaniem organów podatkowych taka transakcja nie pozostawała obojętna podatkowo, podczas gdy sądy administracyjne uznawały takie stanowisko za nieprawidłowe [33]. Przedmiotem sporu było to, czy jest możliwe wyliczenie podstawy opodatkowania z tytułu takiej czynności. Należy podkreślić, że orzecznictwo korzystne dla podatników zapadło na gruncie spraw ze skarg na interpretacje indywidualne. Sądy niejako były zmuszone uchylać interpretacje niekorzystne dla wnioskodawców, uważając na sformułowany przez tych wnioskodawców opis stanu faktycznego. Jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie: „Organ podatkowy dokonaną wykładnię powinien uzasadnić z odniesieniem do powołanych we wniosku okoliczności faktycznych – w tym zaś przypadku – wobec podnoszonego przez wnioskodawcę braku technicznej możliwości ustalenia rzeczywistej podstawy opodatkowania transakcji zamiany”. Niewykluczone pozostaje zatem, że w sprawie wymiarowej sąd zająłby inne stanowisko. Brak technicznej możliwości wyliczenia podstawy opodatkowania w omawianej sytuacji wydaje się być kwestią oczywistą. Co ważne, ustawa nowelizująca wprowadziła podatkową neutralność transakcji zamiany walut wirtualnych. Jak stanowi bowiem art. 17 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podlegają przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej, a przez „odpłatne zbycie waluty wirtualnej” rozumie się wymianę waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna. Nie można znaleźć aksjologicznego uzasadnienia dla wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zamianą waluty wirtualnej na inną walutę wirtualną[34], gdyż taka zamiana – koniec końców – służy uzyskaniu większego przychodu (ograniczeniu straty) ze zbycia waluty wirtualnej.
Podsumowanie
Zasadniczo należy pozytywnie ocenić uchwalenie ustawy nowelizującej, której przyświecał cel uporządkowania zasad opodatkowania obrotu kryptowalutami na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Został on zrealizowany, choć można dostrzec obszary, w których ustawa nie rozwiewa istniejących wątpliwości, a wręcz je mnoży. Należy zatem postulować zmianę przepisów w tym zakresie lub wydanie interpretacji ogólnej (bądź objaśnień podatkowych), w których zostaną wyjaśnione kwestie wątpliwe, w tym w szczególności doprecyzowanie zasad międzyokresowego rozliczania kosztów uzyskania przychodów z handlu walutą wirtualną, a także rozstrzygnięcie, czy jest dopuszczalne rozpoznawanie kosztów uzyskania przychodów w postaci wydatków na „kopanie” waluty wirtualnej.
Streszczenie
Pojawienie się kryptowalut jest dużym wyzwaniem dla wszystkich istniejących systemów prawnych. Handel, kopanie i tworzenie kryptowalut rodzi wiele kontrowersji prawnych i podatkowych. Problem braku opodatkowania kryptowalut dostrzeżono w zasadzie w momencie ich pojawienia się. Okazało się, że kupując kryptowalutę, można ją później odsprzedać z zyskiem. Zysk z zasady powinien podlegać opodatkowaniu. Trend kopania, a co za tym idzie handlu kryptowalutami, urósł do takich rozmiarów, że gospodarki świata zaczęły się zastanawiać, czym tak naprawdę jest kryptowaluta i jak należy ją opodatkować. Szybki rozwój systemów walut wirtualnych o zasięgu globalnym sprawia, że kwestia ich regulacji prawnej staje się koniecznością, zwłaszcza na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.
Summary:
The emergence of cryptocurrencies is a major challenge for all existing legal systems. Trading, mining and creation of cryptocurrencies raises many legal and tax issues. The problem of lack of taxation of cryptocurrencies was noticed basically at the time of their emergence . It turned out that by purchasing a cryptocurrency, you can later resell it with a profit. Profit in principle should be taxable. The trend of mining and consequently trading in cryptocurrencies has grown to such proportions that the world's economies have begun to wonder what cryptocurrency really is and how it should be taxed. The rapid development of virtual currency systems with a global reach makes the issue of their legal regulation a necessity, especially on the grounds of personal income tax.
[1] Ustawa z dnia 23.10.2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2500), dalej: ustawa nowelizująca z dnia 23.10.2018 r.
[2] Za datę pojawienia się pierwszej kryptowaluty bitcoina uznaje się 31 października 2008 roku, za twórców wirtualnego pieniądza – osobę albo grupę osób posługujących się pseudonimem Satoshi Nakamoto. Więcej zob. K. Mazurczak, Anonimowe płatności internetowe wykorzystywane w cyberprzestępczości. Istota kryptowalty Bitcoin, „De Securitate et Defensione. O Bezpieczeństwie i Obronności” 2015 r., nr 2, s. 110.
[3] Wielki Słownik Języka Polskiego, wyd. PWN, 2022 r.
[4] European Central Bank, Eurosystem - virtual currency schemes October 2012,
https://www.ecb.europa.eu/pub/pdf/other/virtualcurrencyschemes201210en.pdf (dostęp: 2022-05-22)
[5] European Central Bank, Eurosystem - virtual currency schemes February 2015
https://www.ecb.europa.eu/pub/pdf/other/virtualcurrencyschemesen.pdf
[6] The Financial Action Task Force (FATF), Raport, Virtual Currencies: Key Definitions and Potential AML/CFT Risks, FATF/OECD, czerwiec 2014, http://www.fatf-gafi.org/media/fatf/documents/reports/Virtual-currency-key-definitions-and-potential-aml-cft-risks.pdf.
[7] J. Ryfa, Waluty Wirtualne – Problem Zdefiniowania i Klasyfikacji Nowego Środka Płatniczego, Wydawnictwo Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu Wrocław 2014, nauki o finansach, ISSN 2080- 5993, s. 139.
[8] Wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r., sygn. C-264/14, LEX.
[9] Ustawa z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1079 z.m. dalej: u.p.d.o.f.)
[10] W. Majkowski, M. Michna, Obrót kryptowalutami - skutki podatkowe w VAT i PCC, LEX/el. 2018.
[11] Art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.
[12] Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby administracji Skarbowej w Warszawie z 26.06.2014 r (IPPB1/415–276/14–4/EC.)
[13] Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 września 2015 r. sygn. akt SA/Wa 3374/14
[14] Skarga wpłynęła do sądu 3.11.2014 r., więc zastosowaniu nie podlegał art. 57a ustawy z 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), zgodnie z którym „skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną”, który w tym brzmieniu wszedł w życie 15.08.2015 r.
[15] Charakter zarobkowy nie budzi wątpliwości.
[16] Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2018 r. sygn. akt II FSK 488/16
[17] art. 30b ust. 1a u.p.d.o.f.
[18] J. Wirski, Opodatkowanie obrotu kryptowalutami na gruncie podatków dochodowych w świetle zmian od 1.01.2019 r. - zagadnienia praktyczne, PP 2019, nr 1, s. 41-48.
[19] Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 20.03.2017 (0461-ITPB1.4511.27.2017.2.MR.)
[20] Art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f.
[21] Zob. szerzej B. Brzeziński, Wykładnia prawa podatkowego, Gdańsk 2013, s. 56–58; B. Brzeziński, M. Zirk-Sadowski, Specyfika wykładni prawa podatkowego [w:] Zagadnienia ogólne prawa podatkowego, red. W. Nykiel, M. Wilk, Łódź 2014, s. 70.
[22] First in – first out jest to metoda wykorzystywana do zarządzania aktywami i wycenami. FIFO zakłada, że produkty, które zostały wytworzone lub nabyte pierwsze, są jako pierwsze sprzedawane, zużywane czy zbywane.
[23] Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26.06.2014 r. (IPPB1/415–276/14–4/EC.)
[24] J. Wirski, Opodatkowanie obrotu kryptowalutami na gruncie podatków dochodowych w świetle zmian od 1.01.2019 r. - zagadnienia praktyczne, PP 2019, nr 1, s. 41-48.
[25] Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25.07.2017 r. (0113-KDIPT2–3.4011.200.2017.1.RR.)
[26] Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12.10.2017 r. (0114-KDIP3–1.4011.269.2017.2.EC.)
[27] Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22.02.2018 r. (0113-KDIPT2–3.4011.482.2017.1.SJ.)
[28] Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13.02.2018 r. (0113-KDIPT2–3.4011.480.2017.2.RR.)
[29] Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 9.05.2018 r. sygn. akt I SA/Ol 202/18
[30] P. Janiszewski, C. Krysiak, D. Widzyk, Opodatkowanie transakcji wirtualnych, PP 2019, nr 3, s. 25-35.
[31] Zasadniczo przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód, co zostało wyrażone w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., a wyjątki od tej zasady są ustanawiane wprost
[32] Np. bitcoin na ethereum.
[33] Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 9.05.2018 r. sygn. akt I SA/Ol 201/18
[34] Wyłączenie z art. 23 ust. 1 pkt 38d u.p.d.o.f.
