W przypadku gdy założenia przyjęte do analizy cen transferowych (np. kryterium przedmiotu działalności, badany wskaźnik, badany obszar geograficzny) nie odpowiadają specyfice danej transakcji, a zatem nie są wystarczająco porównywalne, konieczne może być skorzystanie z korekty porównywalności, której celem jest zwiększenie rzetelności analizy cen transferowych poprzez osiągnięcie większej zgodności między analizowaną transakcją, a transakcjami przeprowadzanymi przez niepowiązane podmioty. Należy podkreślić, iż nie istnieje żadna sformalizowana i opisana procedura przeprowadzania korekt porównywalności.
Zgodnie z objaśnieniami MF zastosowanie korekty porównywalności jest możliwe, gdy spowoduje to uzyskanie wyższego stopnia porównywalności danych transakcji kontrolowanej przy wykorzystaniu odpowiedniej metody weryfikacji ceny transferowej, a różnice porównywalności będą możliwe do skwantyfikowania. W praktyce jednak mogą pojawić się sytuacje, w których zastosowanie omawianej korekty okaże się nieuzasadnione.
Pewne wskazówki w zakresie oceny zasadności dokonania korekty zaprezentowało Forum Cen Transferowych w swoich rekomendacjach, wskazując czynniki którymi należy się kierować dokonując oceny zasadności dokonania korekty, są to:
- istotność różnic, będących przyczyną korekty,
- jakość danych podlegających korekcie,
- możliwość zapewnienia wiarygodnego sposobu przeprowadzania korekty.
Natomiast, w wytycznych OECD podkreślono, że zawsze będą istnieć pewne różnice pomiędzy transakcjami kontrolowanymi realizowanymi przez podatnika, a transakcjami porównywalnymi strony trzeciej. Analiza porównawcza może być właściwa pomimo nieskorygowanej różnicy, pod warunkiem, że nie zaburza to jej wiarygodność. Z drugiej strony konieczność dokonania licznych lub istotnych korekt kluczowych czynników porównywalności może wskazywać, że transakcje z podmiotami trzecimi w rzeczywistości nie są wystarczająco porównywalne. Przykłady korekt porównywalnych obejmują korekty spójności księgowej mające na celu wyeliminowanie różnic, które mogą wynikać z odmiennych praktyk księgowych pomiędzy transakcjami kontrolowanymi i niekontrolowanymi, segmentacje danych finansowych w celu wyeliminowania istotnych, nieporównywalnych transakcji, korekty z tytułu różnic w kapitale, funkcjach, aktywach i ryzyku. Decyzja o przeprowadzeniu korekty porównywalności i sposobie jej przeprowadzenia, powinna zatem być rozpatrywana indywidulanie w każdym przypadku.
Podatnicy, którzy uznali że przeprowadzenie korekty w zakresie ich transakcji jest zasadne i faktycznie analiza porównawcza została przez nich skorygowana, są zobowiązani do wskazania w deklaracji TPR za 2022 rok, jednej z poniższych pozycji:
- korekta porównywalności zmieniająca wynik o mniej niż 30%;
- korekta porównywalności zmieniająca wynik o 30% lub więcej;
- brak możliwości ustalenia wpływu korekty na wynik.
Ten element informacji TPR budzi wiele pytań, zwłaszcza w zakresie sposobu kalkulacji procentowego wpływu korekty porównywalności na zmianę wyniku analizy. Ministerstwo Finansów odniosło się do tego oraz innych problemów podatników w niedawno opublikowanym Informatorze TPR (wydanie IV).
Z zamieszczonych tam odpowiedzi na pytania (nr. 85 oraz 86) wynika, iż procentowy wpływ korekty porównywalności na wynik analizy porównawczej będzie zależał od rodzaju przeprowadzonej analizy porównawczej oraz metody weryfikacji ceny transferowej i ilości dokonanych korekt porównywalności. Należy ponadto zwrócić uwagę na rodzaj przedziału wykorzystywany do weryfikacji ceny transferowej i raportowany w Informacji TPR – międzykwartylowy, pełny lub inny przedział.
Jeżeli analiza porównawcza jest np. wykonana metodą PCN i wynik to jedna wartość, to wpływ korekty na wynik będzie mógł być obliczony na podstawie jednego działania. Jeżeli wynik analizy porównawczej wskazuje na wartość porównywalną minimalną oraz maksymalną, to wymagało to będzie trzech obliczeń:
1) wpływ korekty na wynik wartości minimalnej,
2) wpływ korekty na wartość maksymalną,
3) średnia obliczona z powyższych dwóch działań.
W przypadku transakcji finansowych (np. pożyczki, cash-pooling) dokonywanie korekt porównywalności obejmuje obliczenie procentowego wpływu korekty porównywalności na zmianę wyniku analizy cen transferowych, co ze względu na charakter transakcji jest niezwykle utrudnione. MF w tym przypadku podkreśla, iż podatnicy mają możliwości wybrania opcji: Brak możliwości ustalenia wpływu korekty na wynik.
Podsumowując, podatnicy którzy w procesie sporządzania analizy porównawczej rozważają zastosowanie korekt porównywalności muszą mierzyć się z dwoma kluczowymi kwestiami. Po pierwsze konieczne jest podjęcie decyzji, czy w obliczu zidentyfikowanych różnic, dokonanie korekty jest właściwym sposobem postępowania i czy faktycznie korekta prowadzi do poprawy porównywalności i jakości analizy. Dokonując tej oceny należy również mieć na uwadze konieczność raportowania, o której mowa powyżej. Po drugie w przypadku podjęcia decyzji o zasadności zastosowania korekty należy określić jej techniczny sposób przeprowadzenia właściwy dla indywidualnych warunków transakcji i zastosowanej metody, przy czym brak jest ustandaryzowanych rozwiązań ułatwiających to zadanie.
