1. Wprowadzenie
W dniu 1 grudnia 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację podatkową dotyczącą ustalenia czy wnioskodawcy przysługuje prawo zaliczenia zapłaconego wynagrodzenia za sukces do kosztów uzyskania przychodów2. Wnioskodawcą była sp. z o.o., czynny podatnik VAT, wynajmująca powierzchnię nieruchomości innym firmom na potrzeby magazynowe. Celem realizowanej przez nią inwestycji było wybudowanie magazynu z infrastrukturą. Zawarła ona w 2015 r. ze swoim kontrahentem, sp. z o.o. (także czynnym podatnikiem VAT) trzy umowy zarządzania:
1) nieruchomością,
2) aktywami oraz
3) dotyczącą rozwoju nieruchomości.
Pierwsza z nich dotyczyła m.in. obsługi finansowej, wystawiania faktur, pobierania opłat za wynajem, pomocy w ściąganiu należności, prowadzenia dokumentacji, druga – strategii sprzedażowej, podejmowania decyzji strategicznych, sporządzania rocznego planu biznesowego, nadzoru nad inwestycjami realizowanymi na nieruchomości, zaś trzecia – zarządzania i koordynacji prac deweloperskich (wybudowanie nieruchomości) wykonywanych przez inne podmioty, nadzorowania prac generalnego wykonawcy.
2. Premia za usługi – dodatkowe wynagrodzenie dla usługodawcy
Ponadto, w tymże samym 2015 r. – oprócz trzech ww. umów została zawarta czwarta, tzw. umowa wynagrodzenia za sukces, między wnioskodawcą (spółką z o.o.), usługodawcą, powiązanym ze spółką podmiotem S. (mającym wszystkie udziały w spółce) i podmiotem P. – poręczycielem za zobowiązania usługodawcy. Umowa ta, jak przedstawił to autor wniosku o interpretację, opisywała szczegółowy sposób rozliczeń finansowych pomiędzy spółką a usługodawcą, a wynagrodzenie było dodatkową premią, zależną od wyników spółki, za usługi świadczone dla wnioskodawcy na podstawie umów zarządzania. Jej wysokość zależała od wartości środków pieniężnych podlegających w spółce swobodnej dystrybucji (ang. Waterfall Funds).
Zgodnie z ww. umową, wykonawca nabywał prawo do dodatkowego wynagrodzenia, jeśli doszłoby do sprzedaży całości lub istotnej części nieruchomości osobie trzeciej na warunkach rynkowych (poprzez sprzedaż aktywów, jak też udziałów spółki lub jednej z jej spółek zależnych) bądź do dobrowolnego zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę. Ponieważ spółka sprzedała wszystkie swoje udziały spółce E., która nie była stroną żadnej z czterech omawianych tu umów, wnioskodawca został zobowiązany do zapłacenia usługodawcy wynagrodzenia za sukces, co też się stało. Wnioskodawca zwrócił się do organu wydającego interpretację z pytaniem czy spółce przysługuje prawo zaliczenia tego wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodów?
3. Kryteria dotyczące uznania wydatków za koszty uzyskania przychodów
W ocenie wnioskodawcy odpowiedź na wyżej zadane pytanie powinna być twierdząca. Spółka argumentowała, powołując się na orzecznictwo, doktrynę i wyjaśnienia organów podatkowych3, że wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodu, jeśli: był faktycznie poniesiony przez podatnika (pokryty z jego zasobów majątkowych); był definitywny; pozostaje on w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą; był poniesiony w celu uzyskania przychodów, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów; został właściwie udokumentowany; nie podlega wyłączeniu w myśl art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.
Co do definitywności wydatku, jakim było wynagrodzenie za sukces, wnioskodawca zwrócił uwagę, że wydatki związane z tą premią obciążały spółkę i nie będą jej zwrócone przez usługodawcę czy też inny podmiot, zaś sfinansowanie tego wynagrodzenia pożyczką nie jest wydatkiem zapłaconym przez spółkę E, gdyż tej pożyczce „towarzyszy zobowiązanie, które docelowo będzie spłacone z zasobów majątkowych spółki”. Wnioskodawca powołał się tu m.in. na stanowisko doktryny, zgodnie z którym „sfinansowanie wydatku kredytem nie może być uznane za zapłatę przez osoby trzecie, ale przez samego podatnika”4 oraz na orzecznictwo, w myśl którego „za koszty uzyskania przychodów uznane mogą zostać jedynie wydatki o charakterze definitywnym, które nie podlegają zwrotowi”5. Wynagrodzenie za sukces zostało zapłacone przez spółkę na podstawie faktury VAT wystawionej przez usługodawcę ze stawką 23 proc., zaś przelew nastąpił z konta bankowego wnioskodawcy. Wydatek został zatem właściwie udokumentowany.
Wnioskodawca uzasadnił też, że celem spółki, w związku z nabyciem usług wymienionych w umowach zarządzania (na podstawie tych umów doszło do wybudowania powierzchni magazynowych) było zwiększenie przychodów z działalności gospodarczej, między innymi wskutek osiągnięcia wyższych przychodów z wynajmu i wzrostu wartości nieruchomości. Zwrócił również uwagę, że zapewnieniu wysokiej efektywności działań usługodawcy służyła właśnie dodatkowa zachęta, jaką było wynagrodzenie za sukces. Odwołał się również do wyroku NSA z 16 października 2012 r.6, w którym wskazał on, że: „nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten, który pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym. (…) Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej”.
Usługi zarządzania przyczyniły się do maksymalizacji zysków spółki z wynajmu nieruchomości, zaś wydatki na dodatkowe wynagrodzenie dla usługodawcy miały bezpośredni związek z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i nie można ich uznać za wyłączone z kosztów uzyskania przychodów wedle art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. – „w szczególności w ramach zamkniętego katalogu wydatków niestanowiących tych kosztów nie ma wynagrodzenia płaconego w formie tzw. success fee (tj. wynagrodzenie za sukces) lub innych wydatków na rzecz usługodawcy, które mają charakter motywacyjny”.
Dyrektor KIS w swojej interpretacji podatkowej uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy dotyczące prawa zaliczenia zapłaconego dodatkowego wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodów.
_____________________
1 T.j. Dz.U. 2020 poz. 1406 z późn. zm.
2 Sygn. nr 0111-KDIB1-2.4010.427.2020.2.AW.
3 Między innymi wyrok NSA z 11 marca 2020 r., sygn. akt III FSK 829/18, interpretacja Dyrektora KIS z 7 listopada 2017 r., sygn. nr 0111-KDIB2-1.4010.218.2017.1.BKD.
4 M. Pogoński, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz. LexisNexis, 2014.
5 Tak wyroki NSA: z 20 marca 1996 r., sygn. akt SA/Ka 332/95 i z 10 września 2019 r., sygn. akt II FSK 839/18.
6 Sygn. akt II FSK 430/11.
